CPC. MIGUEL N. DÍAZ INCHICAQUI (*)

INTRODUCCIÓN

El presente trabajo analizará la auditoría financiera tradicional y su evolución a través de los diferentes enfoques que modificaron sus procesos al minimizar las horas hombre. Estos cambios redujeron los costos de la auditoría, pero ninguno de esos enfoques buscó la modificación del producto principal de la auditoría que es la opinión sobre la razonabilidad de los estados financieros, restándole importancia a la entrega del valor agregado que requerían los clientes para mejorar la gestión de sus negocios.

Los escenarios económicos cambiantes en que se desenvuelven los negocios resta importancia a la auditoría tradicional porque no está concebida como una herramienta de gestión empresarial, sino como una corroboración de que los estados financieros fueron construidos de acuerdo a los principios de contabilidad generalmente aceptados. Estos aspectos cambiantes de la economía y la búsqueda del valor agregado de la auditoría, que debemos entregar a nuestros clientes determinaron el ENFOQUE ESTRUCTURAL FUNCIONALISTA DE LA AUDITORÍA FINANCIERA. Este planteamiento implica la modificación y ampliación de algunos procesos de auditoría vigentes en la actualidad, para lo cual nos acerca más al conocimiento del negocio dentro de su estructura organizacional, así como al análisis del funcionamiento de sus procesos implementados para alcanzar las metas de los negocios.

Nuestro enfoque estará sustentado en las nuevas corrientes existentes de la administración moderna; es decir, en la aplicación de enfoques eficientes de gestión que actualmente los gestores de negocios lo están aplicando, así como, la ampliación del análisis de riesgos de auditoría a los riesgos de negocios que existen dentro de la estructura y funcionamiento del ente auditado.

Para llegar al enfoque estructural funcionalista es necesario analizar los diferentes enfoques de auditoría que los tratadistas concibieron con la finalidad de mejorar la calidad de los procesos del examen de auditoría; pero que no modificaron su objetivo tradicional, y opinar sobre la razonabilidad de los estados financieros, el cual ha provocado la crisis de la auditoría.

1. EL ENFOQUE TRADICIONAL.

Este primer enfoque tiene dos etapas bien definidas:

· La auditoría fue dirigida inicialmente a las grandes corporaciones que eran las únicas que podían pagar los altos costos del proceso, desarrollados por un equipo de muchas personas y elevadas horas hombre. Era un procedimiento basado en visualización de activos y verificación de la mayor cantidad de transacciones económicas individuales de los estados financieros.

· En la segunda parte del siglo veinte se inició el reordenamiento de la auditoría financiera, además de aplicarse a empresas de diversas envergaduras. En esta etapa se comenzaron a desarrollar y profundizar conceptos como el de la planificación, análisis de los sistemas de control interno, técnicas de muestreo, el muestreo estadístico y pruebas de auditoría, con las cuales se avanzó en el concepto de eficiencia del proceso de auditoría al disminuir considerablemente las horas de trabajo del mismo.

2. EL NUEVO ENFOQUE

Está basado en procedimientos eficientes que reportan menores costos para maximizar las condiciones de competitividad, tanto para las empresas auditadas como para las firmas de auditoría, por lo que se erradicó la tarea ímproba de la excesiva verificación de las transacciones económicas individuales. Este nuevo enfoque determina el "conocimiento integral del negocio auditado" como esencia del proceso de auditoría; asimismo, profundiza la planificación estratégica y la evaluación de los riesgos de auditoría que influirán significativamente en los procedimientos de auditoría a aplicarse.

3. EL ENFOQUE EMPRESARIAL

Toma muchas características del nuevo enfoque moderno, puede ser aplicado a entes que desarrollan diferentes tipos de actividades, cualesquiera sean su tamaño o magnitud, localizadas en distinto lugar, sean estas públicas o privadas, con o sin fines de lucro y mantengan su información contable con sistemas avanzados de computación o con métodos manuales. Las principales características de este enfoque son:

· El enfoque de arriba hacia abajo o análisis del negocio, es decir estudiar su organización, funcionamiento de plantas de producción, contexto económico donde se desenvuelve, sistemas de registro de información contable que posee, etc. Son primordiales antes que el análisis de transacciones o saldos individuales de los estados financieros.

· Énfasis en el conocimiento del negocio o comprensión del negocio, en lo referente a sus ingresos, costos y gastos, fuentes de financiamiento, mercados de comercialización, grado de vulnerabilidad del ente frente al contexto en que se desarrolla, etc.

· Énfasis en el criterio profesional aplicado constantemente por el especialista en auditoría en la evaluación de la razonabilidad de los estados financieros.

· La auditoría a medida, que indica que los procesos no son rígidos ni estandarizados, está basado en el criterio de los profesionales que intervienen y en las características de unidad de los entes auditados.

· Énfasis en la planificación estratégica, porque determina a priori los principales componentes de cada una de las unidades operativas a auditarse.

· El análisis de las afirmaciones que componen los estados financieros que no son otras que las manifestaciones de la gerencia que están implícitas en dichos estados, como la veracidad, integridad, la adecuada valuación y exposición.

· Evaluación del riesgo de auditoría que se considera desde la etapa de planeamiento, con la finalidad de enfatizar las áreas de mayor riesgo, éste también se desarrolla de arriba hacia abajo.

· Determinación de los controles claves o de mayor jerarquía, que son los que conducen a la eficiencia y efectividad de los procesos a aplicarse.

· La determinación de los procedimientos de auditoría únicos para el ente a auditarse, basado en las anteriores características del enfoque desarrollado.

4. EL ENFOQUE ESTRUCTURAL FUNCIONALISTA

Este enfoque busca plantear una nueva concepción en nuestro trabajo como auditores y un cambio de actitud ante los clientes, quienes esperan que entreguemos un producto que satisfaga sus expectativas y sirva como un instrumento de gestión empresarial. Para llegar a ello, analizaremos conceptos que serán determinantes en la concepción del enfoque estructural funcionalista.

Gestión.- Es la aptitud para organizar y dirigir los recursos de una empresa, con el propósito de obtener el grado óptimo de posibilidades (servicios, valor económico añadido y acto continuado) mediante decisiones que efectúe el gestor dirigidas a conseguir los objetivos previamente fijados por la empresa; es decir, una adecuada gestión de los negocios determina el cumplimiento de objetivos del negocio a través de la administración adecuada de estrategias que ayudan al logro de dichos objetivos.

Peter Drucker manifiesta "que la gestión se encuentra en un periodo de transformación, por lo que la empresa moderna debe estar organizada de tal modo, que pueda experimentar continuos cambios". Propone que para estar al día y mantener la aceleración, la gestión se centralizará en tres prácticas:

a. El mejoramiento continuo de todo lo que hace la organización (el proceso que los japoneses llaman Kaizen). La mejora continua en los servicios, en el diseño y en el uso del producto debe formar parte de la vida diaria de la organización.

b. Toda organización debe aprender a explotar sus conocimientos. Aplicar el conocimiento y desarrollar un producto tras otro a partir del mismo invento es una de las prácticas más provechosas de las empresas japonesas.

c. Toda organización debe ser siempre innovadora.

Si los gestores de negocios buscan maximizar su gestión con las nuevas prácticas administrativas, los profesionales en auditoría como parte integrante de esa gestión empresarial debemos buscar nuevos enfoques de auditoría que mejoren no sólo sus procesos, sino también el producto de auditoría que entregamos a nuestros clientes, el cual debe contener valor agregado que ayude a los empresarios en la mejora de su gestión empresarial.

De este análisis inicial vamos a tomar en cuenta el concepto de la mejora continua en los servicios de auditoría que brindamos a nuestros clientes. Para ello debemos tener un alto grado de conocimiento del negocio, del cliente y el proceso de administración, conocer sus objetivos estratégicos, identificar los riesgos del negocio, controlar esos riesgos identificados y supervisar sus procesos o actividades desarrollados para alcanzar las metas planificadas.

El auditor debe aprovechar esos conocimientos del negocio para desarrollar un nuevo producto de auditoría financiera, que modifique su objetivo tradicional de opinar sobre la razonabilidad de la situación financiera de la empresa. Es decir, sobre la situación razonable de la misma, después de haber desarrollado un examen a su estructura y función determinando el mejoramiento continuo de la empresa y haber evaluado aspectos financieros y no financieros que influyen o influén en el futuro del ente auditado.

Calidad.- Si partimos de la premisa que debemos modificar el producto tradicional de la auditoría, entonces estamos ante una problema de calidad del servicio que brindamos, para apreciar objetivamente este concepto pasemos a entender a Philip Crosby que en una memorable conferencia al disertar sobre la calidad manifestaba "La calidad en una organización no es más que un reflejo directo de la integridad e intensidad personal del líder, en conseguir que las cosas se hagan correctamente. El producto de un negocio es una imagen calcada de la actitud de sus directivos. Producir calidad implica entender la filosofía en la que está basada y que la calidad no es la resultante de un conjunto de reglas y normas establecidas, si no que es el resultado de una actitud y de la forma de manejarse en la vida. La educación y la capacitación marcan la diferencia entre países, compañías y, porque no, entre personas. Calidad implica que hemos de aprender ¿cómo evitar problemas?, en lugar de convertirnos en expertos en solucionarlos, si es que queremos que nos consideren útiles".

Esta reflexión es demasiado importante ya que hablar de calidad de la auditoría financiera, implica que los usuarios queden satisfechos por el resultado de los mismos y tomen su producto como un instrumento de gestión empresarial y no como un gasto obligado a la formalidad de su cumplimiento. Para ello, la auditoría financiera debe evaluar fundamentalmente los procesos básicos del negocio y la administración de recursos, su mantenimiento, su medición a través de indicadores utilizados para comparar y buscar las mejores prácticas que mejoren dichos procesos de negocio (benchmarking). Asimismo, debemos evaluar los servicios y productos básicos que suministra a sus clientes y si estos se realizan con valor en cadena adecuado.

Los sistemas de control a evaluar son del negocio, éstos deben ayudar a minimizar los riesgos e impulsar el cumplimiento de metas y objetivos del mismo a través del rendimiento de sus procesos; es decir, deben soportar los constantes cambios que pueda experimentar el ente auditado. Asimismo, debemos de evitar los problemas y riesgos de negocios del ente auditado y no convertirnos en expertos en solucionarlos, éste último sin dejar de ser importante debe ser un requerimiento secundario en todo proceso de auditoría financiera. El creciente reconocimiento de la importancia del control interno es atribuido a la amplitud y envergadura de las empresas, a la globalización de los mercados, a la internacionalización de la economía, en fin al haberse creado organizaciones complejas con un elevado riesgo empresarial que merecen un mejoramiento constante de su control de operaciones con efectividad eficiencia y economía. Por lo que el modelo del control completo encarna la susceptibilidad de entregar no sólo al auditor, sino al propio ente auditado una seguridad razonable de su continuidad en el mercado donde se desenvuelve.

Reingeniería.- Los conceptos expuestos acertadamente por Michael Hammer & James Champy en su obra Reingeniería indican que ésta significa abandonar procedimientos establecidos hace mucho tiempo y examinar otra vez el trabajo que se requiere para crear el producto o servicio de una compañía y entregarle algo de valor al cliente.

El concepto de reingeniería, aplicado a nuestro tema, nos obliga a replantear y modificar los procedimientos de auditoría para asegurar el valor agregado que nuestros clientes requieren en el cumplimiento de sus metas y objetivos planificados. El enfoque estructural funcionalista busca ese valor agregado como resultado del estudio, evaluación y análisis de la estructura de los negocios a través del análisis estratégico y la función que cumplen sus procesos o conjunto de acciones a través del análisis de los procesos claves del negocio.

CONCEPCIÓN DEL ENFOQUE ESTRUCTURAL FUNCIONALISTA

Este enfoque toma en cuenta los aspectos más importantes de los enfoques ya descritos; sin embargo, lo amplía de la siguiente manera:

· El enfoque de arriba-abajo va más allá del enfoque empresarial; es decir, considera importante que el auditor conozca a plenitud las estrategias implementadas por la alta dirección de los negocios para el cumplimiento de sus metas y objetivos.

· El análisis es orientado a los procesos del negocio; es decir, se debe evaluar la implantación del proceso, su ejecución, desempeño y capacidad de la organización para medir el rendimiento de ellos que afectan directamente a los estados financieros.

· Probar de manera constante los riesgos y el control del negocio implantados; es decir, identificar aquellos riesgos asociados a factores especialmente externos como los económicos, políticos, jurídicos, sociales, tecnológicos y competitivos para eliminarlos.

· Evaluar el vínculo entre el riesgo del negocio y el de la auditoría, los riesgos identificados que amenazan a los objetivos del negocio deben ser considerados como riesgos de auditoría por su impacto en los estados financieros de la entidad.

· Búsqueda de la mejora continua de nuestro cliente, a través del equipo de auditoría que son los llamados a identificar oportunidades de mejoras en el rendimiento de la entidad, de la ev0aluación de los procesos claves de los negocios y su medición constante de éstos. Para ello es importante que se mantenga una comunicación con la alta dirección con la finalidad de definir el valor agregado idóneo que reporte resultados superiores a los que se vienen produciendo.

En todos los enfoques de auditoría se tiene como objetivo evaluar y mejorar la eficacia de la organización; sin embargo, no se definieron argumentos claros dónde encontrar el valor agregado de nuestra labor, la cual estamos planteando con el enfoque estructural funcionalista de la auditoría financiera.

Nuestro planteamiento para llevar a cabo las características mencionadas son las siguientes:

· La auditoría debe ser un servicio continuo en los negocios; es decir, debemos convertirnos en Asesores de Negocios de nuestros clientes.

· Bajo este enfoque no es necesario tener estados financieros para iniciar el trabajo de auditoría, ya que se sustenta en el aspecto estructural y funcionalista de arriba a abajo, basado en los riesgos y procesos claves del negocio y en una medición continua de ellos.

· El equipo de trabajo debe ser multidisciplinario con experiencia en una variedad de asuntos y disciplinas, ya que son ellos los llamados a identificar las oportunidades de mejora continua o valor agregado después de haber evaluado las estrategias implementadas por la alta dirección, los procesos que se desarrollan y los aspectos de control que no eliminan los riesgos identificados a nivel de la entidad como a nivel de los procesos.

· El producto a desarrollar bajo este enfoque debe ser no sólo la opinión de la razonabilidad de los estados financieros, sino también el valor agregado identificado y comunicado al cliente a nivel de la estructura del negocio y a nivel de la funcionalidad de los procesos del negocio.

CONCLUSIONES

1.- Nuestro enfoque debe hacer frente a las demandas contemporáneas de calidad y excelencia en el servicio de auditoría, este debe de brindar un valor agregado que sea tomado en cuenta en la gestión empresarial para el cumplimiento de metas y objetivos de la empresa.

2.- Este enfoque analiza a las organizaciones de los negocios conforme a los procesos que ha implementado para el cumplimiento de sus metas y objetivos ya que un proceso determinado fluye horizontalmente en varios departamentos o secciones de la entidad.

3.- El producto de la auditoría, debe determinar una situación razonable del ente auditado basado en los riesgos y procesos del negocio antes que una opinión razonable de sus estados financieros.

4.- Nuestro enfoque debe mantener las características más importantes de los enfoques ya conocidos, modificándolo principalmente en:

- Evaluación de las estrategias de la administración y su adaptación a los cambios constantes de las fuerzas externas donde participa el ente.

- Evaluación de los riesgos del negocio a nivel estratégico y a nivel de procesos del negocio.

- Evaluación de los procesos del negocio a través de su medición con indicadores de efectividad seleccionados por la administración.

- Búsqueda de la mejora continua por medio del análisis a las estrategias implementadas, el funcionamiento de los procesos desarrollados y la evaluación contante de los riesgos identificados y el control implantado.

GLOSARIO DE TÉRMINOS

Análisis estratégico.- Nivel donde el auditor recopila información y evalúa los elementos del proceso de administración estratégica, que ha implementado la alta dirección. Aquí debemos tener una idea clara de cómo evalúa la gerencia los riesgos del negocio y qué acciones realiza para amortiguarla.

Análisis de procesos del negocio.-Nivel donde el auditor recopila información y evalúa los procesos clave del negocio. Asimismo, verifica la eficacia, eficiencia y economía de la administración de los recursos de la entidad y el riesgo del negocio identificado en dichos procesos.

Mejora continua.- Es la identificación de oportunidades que realiza el equipo auditor para mejorar el rendimiento de la entidad, este sería el valor agregado que buscamos. Asimismo, la mejora continua significa saber qué opinan nuestros clientes y si están satisfechos con el trabajo realizado.

Indicadores de rendimiento.- Son las mediciones cuantitativa, financiera y no financieras realizadas por la entidad en forma continua o periódica y utilizadas por la gerencia para evaluar la magnitud del progreso logrado y alcanzar los objetivos definidos por la entidad.

Evaluación de riesgos.- La evaluación de los riesgos bajo este enfoque se realiza a nivel del análisis estratégico de los procesos de negocio, ya que es ahí donde deben ser identificados para implantar controles de negocios que los amortigüen o eviten alcanzar los objetivos de la entidad.

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(*) Docente Auxiliar de la Facultad de Ciencias Contables de la UNMSM